Компанія "ГАРАНТ"
Податковий облік
У ситуації, що розглядається можливі два варіанти обліку витрат на проведення будівельно-оздоблювальних робіт. При цьому з метою оподаткування прибутку слід правильно кваліфікувати виконані роботи (ремонт, реконструкція, модернізація і т.п.) для подальшого їх обліку у витратах.
Податкове законодавство не містить визначення "ремонт", але містить визначення поняття "реконструкція".
Відповідно до пункту 2 статті 257 НК РФ з метою глави 25 НК РФ до реконструкції відноситься перебудову існуючих об'єктів основних засобів, пов'язане з удосконаленням виробництва і підвищенням його техніко-економічних показників і здійснюване за проектом реконструкції основних засобів з метою збільшення виробничих потужностей, поліпшення якості і зміни номенклатури продукції.
Відповідно до пункту 5.1 ВСН № 58-88 капітальний ремонт повинен включати усунення несправностей всіх зношених елементів, відновлення або заміну (крім повної заміни кам'яних і бетонних фундаментів, несучих стін і каркасів) їх на більш довговічні й економічні, що поліпшують експлуатаційні показники ремонтованих будинків. При цьому може здійснюватися економічно доцільна модернізація будівлі або об'єкта: поліпшення планування, збільшення кількості і якості послуг, оснащення відсутніми видами інженерного обладнання, благоустрій навколишньої території.
Згідно з пунктом 5.3 ВСН № 58-88 при реконструкції будівель (об'єктів) виходячи зі сформованих містобудівних умов і діючих норм проектування крім робіт, які виконуються при капітальному ремонті, можуть здійснюватися:
- зміна планування приміщень, зведення надбудов, встроек, прибудов, а при наявності необхідних обгрунтувань - їх часткове розбирання;
- підвищення рівня інженерного обладнання, включаючи реконструкцію зовнішніх мереж (крім магістральних мереж);
- поліпшення архітектурної виразності будівель (об'єктів), а також благоустрій прилеглих територій.
Таким чином, основна відмінність реконструкції від капітального ремонту полягає в тому, що при реконструкції змінюється техніко-економічні показники основного засобу, наприклад, після реконструкції змінюється призначення приміщення (будівлі).
У ситуації, що розглядається організація при здійсненні будівельно-оздоблювальних робіт справила перепланування.
Арбітражна практика показує, що суди в питаннях розмежування витрат на ремонт і реконструкцію, як правило, стають на бік платників податків.
В даному випадку організація представила суду висновок експертизи робіт, виконаних в оспорюваних приміщеннях проектним підприємством, яке має ліцензію на здійснення проектування будівель і споруд. Згідно з цим висновком техніко-економічні показники і функціональне призначення приміщень не змінилися, роботи по збільшенню об'єму будівлі (надбудова, прибудова) не проводилися, в зв'язку з чим дані роботи визнані капітальним ремонтом.
У зв'язку з цим з метою правильного відображення витрат на проведення ремонтів у бухгалтерському та податковому обліку в організації повинні бути відповідні локальні, організаційно-розпорядчі та первинні документи, такі як:
положення про ремонтах, наказ на огляд будівель і споруд, наказ про створення комісії з огляду, акт технічного обстеження об'єкта ремонтно-відновлювальних робіт із зазначенням виявлених дефектів, заходів щодо їх усунення та термінів виконання, дефектна відомість.
Наявність перерахованих документів дозволить обгрунтувати той факт, що здійснені роботи є ремонтом і витрати по цих робіт відносяться з метою оподаткування на витрати відповідно до статті 260 НК РФ.
Від характеру вироблених робіт - реконструкція або капітальний ремонт - залежить порядок обліку витрат у складі витрат з метою обчислення податку на прибуток організацій.
Витрати ж на капітальний ремонт розглядаються як інші витрати і визнаються для цілей оподаткування в тому звітному (податковому) періоді, в якому вони були здійснені, незалежно від їх оплати в розмірі фактичних витрат (статті 260 і 272 НК РФ). З метою оподаткування глава 25 НК РФ не ділить ремонт на капітальний і поточний.
Згідно з пунктом 3 статті 260 НК РФ для забезпечення протягом двох і більше податкових періодів рівномірного включення витрат на проведення ремонту основних засобів платники податків мають право створювати резерви під майбутні ремонти основних засобів відповідно до порядку, встановленого статтею 324 НК РФ.
Звертаємо увагу, що всі витрати, що враховуються при визначенні податкової бази по податку на прибуток організацій, повинні відповідати критеріям, встановленим пунктом 1 статті 252 НК РФ. Витрати повинні бути економічно виправдані, документально підтверджені і вироблені в рамках діяльності, спрямованої на отримання доходу.
Згідно з пунктами 7, 8 ПБУ 6/01 "Облік основних засобів" витрати, пов'язані з придбанням об'єкта нерухомості і приведенням цього об'єкта в стан, придатний для використання, включаються до первісної вартості цього об'єкта. Таким чином, всі витрати, пов'язані з набутим об'єктом нерухомості до введення його в експлуатацію, формують його первісну вартість.
Відзначимо, що законодавством про бухгалтерський облік ні поняття реконструкції, ні поняття ремонту об'єкта основних засобів не визначено.
Бухгалтерський облік при класифікації робіт як реконструкція
У бухгалтерському обліку основні засоби приймаються до обліку за первісною вартістю (п. 7 ПБУ 6/01). Зміна первісної вартості основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку, допускається у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, часткової ліквідації та переоцінки об'єктів основних засобів (п. 14 ПБУ 6/01).
Пунктом 8 ПБУ 6/01 встановлено, що первісною вартістю основних засобів визнається сума фактичних витрат організації на їх придбання, спорудження та виготовлення, за винятком податку на додану вартість та інших відшкодовуються податків. При цьому до фактичних витрат на придбання, спорудження та виготовлення основних засобів відносяться також суми, що сплачуються за приведення його у стан, придатний для використання (тобто в даному випадку - витрати на будівельно-оздоблювальні роботи).
З огляду на, що будівельно-оздоблювальні роботи необхідні для використання приміщення в запланованих цілях, ці роботи відносяться до капітальних вкладень. Витрати з опоряджувальних робіт до підписання акту виконаних робіт відображаються в бухгалтерському обліку організації за дебетом рахунка 08 "Вкладення у необоротні активи". Після завершення робіт всі витрати на них включаються до первісної вартості основного засобу. Вартість основного засобу збільшується.
У бухгалтерському обліку потрібно зробити такі записи:
Дебет 08 Кредит 60 (76)
- відображені витрати по будівельно-оздоблювальних робіт;
Дебет 19 Кредит 60 (76)
- врахований ПДВ по будівельно-оздоблювальних робіт;
Дебет 68 субрахунок "Розрахунки по ПДВ" Кредит 19
- ПДВ по будівельно-оздоблювальних робіт прийнятий до відрахування;
Дебет 01 Кредит 08
- збільшена первісна вартість основного засобу на суму витрат по опоряджувальних робіт.
Бухгалтерський облік при класифікації робіт як капітальний ремонт
Пунктом 66 Методичних вказівок встановлено, що відновлення об'єкта основних засобів може здійснюватися за допомогою ремонту, модернізації та реконструкції.
Витрати, вироблені при ремонті об'єкта основних засобів, відображаються в бухгалтерському обліку на підставі відповідних первинних облікових документів з обліку операцій відпуску (витрати) матеріальних цінностей, нарахування оплати праці, заборгованості постачальникам за виконані роботи по ремонту і інших витрат по дебету відповідних рахунків обліку витрат на виробництво (витрат на продаж) в кореспонденції з кредитом рахунків обліку зроблених витрат (п. 67 Методичних вказівок).
З метою рівномірного включення майбутніх витрат на ремонт об'єктів основних засобів у витрати на виробництво (витрати на продаж) звітного періоду організація може створювати резерв витрат на ремонт основних засобів (в тому числі орендованих) (п. 69 Методичних вказівок).
Бухгалтерські записи (капітальний ремонт):
Дебет 20 (26, 44) Кредит 60 (76)
- відображені будівельно-оздоблювальні роботи;
Дебет 19 Кредит 60 (76)
- врахований ПДВ по будівельно-оздоблювальних робіт;
Дебет 68 субрахунок "Розрахунки по ПДВ" Кредит 19
- Прийнятий до відрахування ПДВ по будівельно-оздоблювальних робіт.
Рекомендуйте статтю колегам: